КОРРЕКТИРОВКА НОРМ НА ПАТЕНТЫ ДЛЯ ФЕРМЕРОВ И ДРУГИЕ ИЗМЕНЕНИЯ В ПСН 2021

Обширная территория нашей страны - это огромный потенциал в сфере аграрной деятельности для малых и средних форм сельскохозяйственных производств.

Чуть более двух лет назад, а точнее 19 октября 2017 года, Правительство РФ обсуждало тему, касающуюся развития села и аграрного бизнеса. Тогда было отмечено, что поддержка, которую государство оказывает аграрной отрасли, необходима не только для сбора высоких урожаев, но и для развития сельских территорий.

По итогам того обсуждения был утвержден перечень поручений N ДМ-П36-7374, включающий в себя:

- вопросы стимулирования внутреннего спроса на отечественную продукцию сельского хозяйства, создание и развитие сети фермерских рынков, а также мероприятия по созданию и продвижению региональных продуктов с использованием защищенных географических наименований;

- меры, направленные на развитие агротуризма в РФ;

- совершенствование нормативно-правовой базы на основе анализа правоприменительной практики в сфере оказания государственной поддержки малым формам хозяйствования на селе;

- предложение о создании при Минсельхозе России фонда развития инноваций в агропромышленном комплексе.

Первым же пунктом этого перечня двум ведомствам - Минфину и Минсельхозу - было поручено проработать вопрос внесения изменений в статью 346.43 НК РФ в части расширения перечня видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется патентная система налогообложения (ПСН), в том числе за счет включения в этот перечень видов деятельности, связанных с животноводством.

Позже в послании Федеральному собранию от 01.03.2018 Президент РФ отметил, что агропромышленный комплекс уже стал глобально конкурентной отраслью. Такой же современной должна быть и жизнь людей, которые своим трудом обеспечивают этот успех. Поэтому важно поддерживать начинающих предпринимателей и создавать условия для роста доходов жителей сельских территорий.

Основными направлениями бюджетной, налоговой и таможенно-тарифной политики на 2019 год и на плановый период 2020 и 2021 годов (утв. Минфином России) в рамках национального проекта "Малое и среднее предпринимательство и поддержка индивидуальной предпринимательской инициативы" было предусмотрено создание системы поддержки фермеров и развитие сельской кооперации. В частности, мерами налоговой политики, касающимися ПСН, ставилась задача по расширению перечня видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН. Перечень планировалось расширить за счет включения в него видов деятельности, связанных с растениеводством и животноводством, а также услуг, связанных с этими видами деятельности.

Федеральный закон от 06.02.2020 N 8-ФЗ "О внесении изменений в статьи 346.43 и 346.45 части второй Налогового кодекса Российской Федерации" разработан во исполнение пункта 1 упомянутого перечня поручений, послания Президента РФ и выполнения отдельных положений основных направлений налоговой политики на 2019 и плановый период 2020 - 2021 годов.

Помимо этого Законом N 8-ФЗ (подп. "а" п. 1 ст. 1) скорректированы названия отдельных видов услуг. Соответствующие дополнения внесены в пункт 2 статьи 346.43 НК РФ, в котором в новой редакции изложены подпункты 8, 15, 31, 49.

Новшества ПСН для животноводов и растениеводов

Изначально поправками в статью 346.43 НК РФ в перечень видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН, планировалось включить сельскохозяйственное производство, осуществляемое индивидуальными предпринимателями. Но к такой "укрупненной" группировке сферы деятельности негативно отнесся Кабинет министров. В заключении от 15.05.2018 N 3530п-П11 на законопроект было отмечено следующее. Пункт 2 статьи 346.43 НК РФ уже содержит ряд видов деятельности, которые относятся к сельскому хозяйству, в частности оказание услуг по забою, транспортировке, перегонке, выпасу скота (подп. 49), производство плодово-ягодных посадочных материалов, выращивание рассады овощных культур и семян трав (подп. 54) и др.

ПСН устанавливается и вводится в действие в соответствии с НК РФ законами субъектов РФ и применяется на территориях указанных субъектов (п. 1 ст. 346.43 НК РФ).

Регионы вправе:

- установить размеры потенциально возможного к получению индивидуальным предпринимателем годового дохода (ПВД) по видам предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН (п. 7 ст. 346.43 НК РФ);

- дифференцировать виды предпринимательской деятельности, указанные в пункте 2 статьи 343.46 НК РФ, если такая дифференциация предусмотрена Общероссийским классификатором видов экономической деятельности (ОКВЭД 2) (ОК 029-2014 (КДЕС Ред. 2)) и (или) Общероссийским классификатором продукции по видам экономической деятельности (ОК 034-2014 (КПЕС 2008)) (п. 8 ст. 346.43 НК РФ). Оба документа утверждены Приказом Росстандарта от 31.01.2014 N 14-ст.

Если же допустить вероятность применения в НК РФ патента в отношении такого вида предпринимательской деятельности, как сельскохозяйственное производство в целом, а не в отношении отдельных его видов, то у регионов, по мнению Правительства, возникли бы две основные проблемы. Во-первых, регионам было бы весьма трудно установить ПВД. Во-вторых, местные бюджеты не досчитались части доходов, поскольку налог, взимаемый в связи с применением ПСН, подлежит зачислению в бюджеты муниципальных районов (сумма платежа - КБК 182 1 05 04020 02 1000 110, проценты по платежу - КБК 182 1 05 04020 02 2200 110).

А вот регионы придерживаются иной точки зрения. На их взгляд, необходимость получения нескольких патентов на каждый вид деятельности является сдерживающим фактором применения ПСН. Это особенно ощутимо в аграрном секторе, где наряду с чисто сельскохозяйственными работами (производством продукции растениеводства и продукции животноводства) зачастую приходится заниматься второстепенной по отношению к сельскому хозяйству деятельностью (например, послеуборочной обработкой сельхозпродукции, ее хранением и подготовкой к сбыту на рынке). На этот факт обратила внимание Счетная палата в своем заключении на законопроект от 19.07.2018 N ЗСП-132/03-01.

Возможные последствия предложенных законопроектом изменений были детально проработаны, а замечания - учтены.

В итоге Законом N 8-ФЗ перечень "патентных" видов предпринимательской деятельности для аграриев скорректирован.

В этой части в пункт 2 статьи 346.43 НК РФ теперь включено:

- оказание услуг по забою и транспортировке скота (подп. 49);

- растениеводство, услуги в области растениеводства (подп. 54);

- животноводство, услуги в области животноводства (подп. 64).

Как видим, из новой редакции подпункта 49 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ исключены услуги по перегонке и выпасу скота. Но животноводам беспокоиться не стоит. Эти услуги входят в группировку услуг в области животноводства (код 01.62 ОКВЭД 2), и на них распространяется действие ПСН в соответствии с подпунктом 64 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ.

Нет оснований для волнений и у тех, кто выращивает рассаду. Этот вид экономической деятельности (код 01.30 ОКВЭД 2) относится к производству продукции растениеводства и подпадает под ПСН.

Включение в перечень подпадающих под действие ПСН таких видов экономической деятельности, как животноводство и растениеводство, а также услуг в этой сфере должно расширить применение этого специального налогового режима.

Другое важное новшество внесено в пункт 8 статьи 346.43 НК РФ.

Вновь введенным в этот пункт подпунктом 5 законодатель предоставил субъектам РФ полномочия объединять несколько видов предпринимательской деятельности в области животноводства и растениеводства, включая услуги, предоставляемые в этих областях, и устанавливать единый ПВД. Таким образом, налогоплательщик сможет получить один патент на все осуществляемые на его основе виды деятельности и исчислять налог с единой налоговой базы.

По задумке законодателя, эти меры должны:

- создать на сельских территориях более благоприятные экономические и финансовые условия для деятельности субъектов малого предпринимательства, снизить для них финансовую нагрузку;

- укрепить доходную базу местных бюджетов, в том числе за счет легализации бизнеса. По данным Всероссийской сельскохозяйственной переписи 2016 года, владельцы многих личных подсобных хозяйств (ЛПХ) ведут, по сути, предпринимательскую деятельность. Но они не зарегистрированы ни в качестве крестьянского (фермерского) хозяйства, ни в качестве индивидуального предпринимателя.

ПСН дает возможность при сезонном характере некоторых видов сельскохозяйственной деятельности выбирать патент на срок от 1 до 12 месяцев, не требует представления налоговой декларации. Эти условия должны способствовать вовлечению ЛПХ в предпринимательскую деятельность, экономическому росту на селе и, как следствие, пополнению бюджетов муниципальных районов.

Уточнения в других видах деятельности

Для начала напомним, что применение ПСН предусматривает освобождение от обязанности по уплате (п. 10, 11 ст. 346.43 НК РФ):

- НДФЛ (в части доходов, полученных при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН);

- налога на имущество физических лиц (в части имущества, используемого при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых применяется ПСН);

- НДС. Исключение составляет НДС, подлежащий уплате:

при осуществлении видов предпринимательской деятельности, в отношении которых не применяется ПСН;

при ввозе товаров на территорию РФ и иные территории, находящиеся под ее юрисдикцией;

при осуществлении операций, облагаемых в соответствии со статьями 161 и 174.1 НК РФ.

Применение же ПСН в отношении конкретных видов услуг порой вызывает вопросы. А оказание услуг, не заявленных в патенте, влечет за собой применение общей системы налогообложения и необходимость представления в ИФНС налоговых деклараций. Другими словами, предприниматель лишается всех ранее перечисленных налоговых преимуществ.

Чтобы устранить неопределенность, законодатель уточнил ряд видов деятельности.

Услуги в области фотографии

В действующей редакции подпункта 8 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ режим ПСН распространяется на услуги фотоателье, фото- и кинолабораторий. Такая формулировка нормы сужает сферу применения ПСН, поскольку фотографиями для коммерческих целей занимаются не только ателье и лаборатории.

Законом N 8-ФЗ пункт 8 изложен в новой редакции, согласно которой ПСН применяется в отношении услуг в области фотографии. В ОКВЭД 2 группировка с таким же названием (код 74.20) включает в себя:

- деятельность в области фотографии для коммерческих целей:

портретные фотографии на документы, школьные и свадебные фотографии и т.п.; фотографии для целей рекламы, издательских организаций, журналов мод, операций с недвижимостью или туризма; аэрофотосъемку; видеосъемку церемоний - свадеб, встреч и т.д.;

- обработку фотопленок (проявление, печатание и увеличение с фотографий, негативов или кинопленок, снятых клиентами, моментальную фотографию, помещение диапозитивов в рамки, создание слайдов, пересъемку, восстановление или ретуширование фотографий);

- деятельность фотокорреспондентов;

- микросъемку документов.

- услуги в сфере дошкольного образования и дополнительного образования детей и взрослых

Подпункт 15 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ в действующей редакции дает возможность применять ПСН в отношении услуг по обучению населения на курсах и по репетиторству.

В новой редакции указанного подпункта под действие патента подпадают услуги в сфере дошкольного образования и дополнительного образования детей и взрослых.

В ОКВЭД 2 в классе 85 "Образование" наименования группировок 85.10, 85.20, 85.3, 85.4, 85.5 и их описания приведены в соответствии с Федеральным законом от 29.12.2012 N 273-ФЗ "Об образовании в Российской Федерации".

А группировка с названием "Образование дошкольное" (код 85.11) выделена отдельно и включает деятельность сети дошкольных образовательных организаций, реализующих общеобразовательные программы дошкольного образования различной направленности, обеспечивающих воспитание и обучение детей (детских садов, подготовительных классов и т.п.).

Совокупность обязательных требований к дошкольному образованию определена федеральным государственным образовательным стандартом дошкольного образования (утв. Приказом Минобрнауки России от 17.10.2013 N 1155). Из пункта 1.1 этого стандарта следует, что образовательную деятельность по программе дошкольного образования ведут как организации, осуществляющие образовательную деятельность, так и индивидуальные предприниматели.

Дошкольная образовательная организация - это образовательная организация, осуществляющая в качестве основной цели ее деятельности образовательную деятельность по образовательным программам дошкольного образования, присмотр и уход за детьми (подп. 1 п. 2 ст. 23 Закона N 273-ФЗ). Но предоставление услуг по дневному уходу за детьми (код 88.91) ОКВЭД 2 относит к предоставлению прочих социальных услуг без обеспечения проживания. А на такой вид услуг ПСН не распространяется.

Виду деятельности, осуществляемой в виде дополнительного образования детей и взрослых, в ОКВЭД 2 соответствует код 85.41.

Эта группировка включает в том числе образование:

- в области спорта и отдыха (код 85.41.1) (обучение в спортивных лагерях, в школах верховой езды, обучение плаванию, боевым искусствам, йоге, услуги профессиональных спортивных инструкторов, учителей, тренеров);

- культуры (код 85.41.2) (танцевальные занятия и студии, театральные кружки, школы изобразительных искусств и др.);

- образование дополнительное детей и взрослых прочее, не включенное в другие группировки (код 85.41.9).

Если обратиться к пункту 14 статьи 2 Закона N 273-ФЗ, то из него следует, что дополнительное образование - это вид образования, который направлен на всестороннее удовлетворение образовательных потребностей человека в интеллектуальном, духовно-нравственном, физическом и (или) профессиональном совершенствовании и не сопровождается повышением уровня образования. Дополнительное образование детей и взрослых является подвидом дополнительного образования (п. 6 ст. 10 Закона N 273-ФЗ).

Индивидуальный предприниматель осуществляет образовательную деятельность непосредственно или с привлечением педагогических работников по основным и дополнительным общеобразовательным программам (п. 1, 3 ст. 32 Закона N 273-ФЗ).

В сфере услуг питания

Подпункт 31 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ сейчас дает возможность приобрести патент поварам на услуги по изготовлению блюд на дому. Что следует понимать под такими услугами, из НК РФ неясно. В ОКВЭД 2 таких видов услуг тоже нет.

Накануне введения ПСН Минфин России в письме от 19.10.2012 N 03-11-11/315 высказывал по этому поводу такую точку зрения. Индивидуальный предприниматель - повар вправе на основании подпункта 31 пункта 2 статьи 346.43 НК РФ перейти на применение ПСН в отношении осуществления предпринимательской деятельности по изготовлению на дому у заказчика блюд (в том числе пельменей) на основании заключенных с заказчиками договоров на оказание данных услуг.

Предпринимательская деятельность индивидуального предпринимателя по изготовлению у себя на дому блюд для их последующей реализации населению налогообложению в рамках ПСН не подлежит.

В новой редакции подпункта 31 пункта 2 статьи 346.43 указаны услуги по приготовлению и поставке блюд для торжественных мероприятий или иных событий.

Таким услугам в ОКВЭД 2 наиболее соответствует код 56.21, который включает услуги по приготовлению и поставке продуктов питания по договоренности с заказчиком с доставкой по указанному адресу или по какому-либо определенному случаю.

Что еще должны изменить?

Для идентификации видов предпринимательской деятельности, в отношении которых законом субъекта РФ предусмотрено применение ПСН, предназначен ведомственный классификатор налоговой службы (КВПДП), утвержденный Приказом ФНС России от 15.01.2013 N ММВ-7-3/9@.

Классификатор представляет собой систематизированный свод наименований видов предпринимательской деятельности и их кодов. Структурно он состоит из идентификационного блока и блока наименований.

Идентификационный блок КВПДП построен с использованием фасетной системы классификации и порядковой системы кодирования. Основным признаком классификации является вид предпринимательской деятельности, соответствующий номеру подпункта пункта 2 статьи 346.43 НК РФ.

Система классификации и кодирования, принятая в КВПДП, позволяет расширять существующие группировки объектов классификации в рамках отдельных видов предпринимательской деятельности, а также вводить новые группировки в случаях появления изменений и дополнений в законодательных актах и нормативных документах.

Закон N 8-ФЗ скорректировал наименования видов предпринимательской деятельности, указанные в подпунктах 8, 15, 31, 49, 54 пункта 2 статьи 346.43, и дополнил перечень подпунктом 64. Это потребует внести корреспондирующие изменения и в КВПДП.

Вступление в силу

Статьей 2 Закона N 8-ФЗ определено, что он вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но не ранее 1-го числа очередного налогового периода по налогу, уплачиваемому в связи с применением ПСН.

В общем случае налоговым периодом по налогу, уплачиваемому при применении ПСН, признается календарный год (п. 1 ст. 346.49 НК РФ). Из этого следует, что вводимые Законом N 8-ФЗ корректировки начнут действовать с 1 января 2021 года.

В то же время пунктом 2 статьи 346.49 НК РФ для индивидуальных предпринимателей, которые получили патент на период менее календарного года (на срок от одного до одиннадцати месяцев), налоговым периодом признается срок, на который выдан патент.

Закон N 8-ФЗ опубликован на официальном интернет-портале правовой информации http://www.pravo.gov.ru 06.02.2020. Логично предположить, что для индивидуальных предпринимателей, которые получат патент по видам предпринимательской деятельности, указанным в Законе N 8-ФЗ, после 6 марта, будут выполнены условия по вступлению в силу комментируемого Закона:

- прошел месяц со дня его официального опубликования;

- 1-е число очередного налогового периода по налогу, уплачиваемому в связи с применением патентной системы налогообложения, у таких "патентщиков" наступило после одного месяца после того, как Закон N 8-ФЗ был опубликован.

Казалось бы, можно порадоваться за более целеустремленных индивидуальных предпринимателей, которые не будут ждать наступления 2021 года, а начнут применять новшества в текущем году.

Но патентная система налогообложения устанавливается НК РФ, вводится в действие в соответствии с Кодексом законами субъектов РФ (п. 1 ст. 346.43 НК РФ). Как видим, необходимым условием для использования ПСН по видам предпринимательской деятельности, указанным в Законе N 8-ФЗ, в регионе становится принятие соответствующего закона о ПСН. И если предприниматель подаст заявление на получение патента (форма 26.5-1, приведена в приложении 1 к Приказу ФНС России от 11.07.2017 N ММВ-7-3/544@) по таким видам предпринимательской деятельности в ИФНС по месту жительства после официального вступления в силу данного закона субъекта РФ, указав в нем день начала действия патента как минимум на 10 рабочих дней позже указанной в нем даты подачи заявления, то налоговики должны оформить и выдать такой патент предпринимателю.

Будут ли ИФНС России в текущем году придерживаться такой позиции на практике, зависит от варианта прочтения приведенных норм руководством Минфина России и ФНС России. Остается ждать их разъяснений.